施工期間建造的臨時(shí)設(shè)施如何賬務(wù)處理
一、臨時(shí)設(shè)施是否屬于固定資產(chǎn)
根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第4號(hào)--固定資產(chǎn)》規(guī)定，固定資產(chǎn)，是指同時(shí)具有下列特征的有形資產(chǎn):
(一)為生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)、出租或經(jīng)營管理而持有的;
(二)使用壽命超過一個(gè)會(huì)計(jì)年度。
根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則指南--會(huì)計(jì)科目和主要賬務(wù)處理》規(guī)定：“固定資產(chǎn)”科目核算企業(yè)持有的固定資產(chǎn)原價(jià)。建造承包商的臨時(shí)設(shè)施，以及企業(yè)購置計(jì)算機(jī)硬件所附帶的、未單獨(dú)計(jì)價(jià)的軟件，也通過本科目核算。
因此，施工期間建造的臨時(shí)設(shè)施符合上述固定資產(chǎn)定義的，應(yīng)當(dāng)使用“固定資產(chǎn)”科目核算。
二、施工期間臨時(shí)設(shè)施攤銷如何核算
（一）施工企業(yè)
根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)--收入》（財(cái)會(huì)〔2017〕22號(hào)）規(guī)定，企業(yè)為履行合同可能會(huì)發(fā)生各種成本，不屬于其他企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)范范圍且同時(shí)滿足下列條件的，應(yīng)當(dāng)作為合同履約成本確認(rèn)為一項(xiàng)資產(chǎn)：
（一）該成本與一份當(dāng)前或預(yù)期取得的合同直接相關(guān)。
（二）該成本增加了企業(yè)未來用于履行（包括持續(xù)履行）履約義務(wù)的資源。
（三）該成本預(yù)期能夠收回。
與合同直接相關(guān)的成本包括直接人工、直接材料、制造費(fèi)用（或類似費(fèi)用，例如，組織和管理相關(guān)生產(chǎn)、施工、服務(wù)等活動(dòng)發(fā)生的費(fèi)用，包括管理人員的職工薪酬、勞動(dòng)保護(hù)費(fèi)、固定資產(chǎn)折舊費(fèi)及修理費(fèi)、物料消耗、取暖費(fèi)、水電費(fèi)、辦公費(fèi)、差旅費(fèi)、財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)費(fèi)、工程保修費(fèi)、排污費(fèi)、臨時(shí)設(shè)施攤銷費(fèi)等）、明確由客戶承擔(dān)的成本以及僅因該合同而發(fā)生的其他成本。
根據(jù)《財(cái)政部關(guān)于印發(fā)<企業(yè)產(chǎn)品成本核算制度（試行）>的通知》（財(cái)會(huì)〔2013〕17號(hào)）規(guī)定，建筑企業(yè)一般設(shè)置直接人工、直接材料、機(jī)械使用費(fèi)、其他直接費(fèi)用和間接費(fèi)用等成本項(xiàng)目。其他直接費(fèi)用，是指施工過程中發(fā)生的材料搬運(yùn)費(fèi)、材料裝卸保管費(fèi)、燃料動(dòng)力費(fèi)、臨時(shí)設(shè)施攤銷、生產(chǎn)工具用具使用費(fèi)、檢驗(yàn)試驗(yàn)費(fèi)、工程定位復(fù)測費(fèi)、工程點(diǎn)交費(fèi)、場地清理費(fèi)，以及能夠單獨(dú)區(qū)分和可靠計(jì)量的為訂立建造承包合同而發(fā)生的差旅費(fèi)、投標(biāo)費(fèi)等費(fèi)用。
因此，施工企業(yè)在施工期間建造的臨時(shí)設(shè)施，計(jì)算的攤銷額屬于與合同直接相關(guān)的成本，應(yīng)當(dāng)計(jì)入“合同履約成本-工程施工”科目，最終，隨合同履約成本轉(zhuǎn)入“主營業(yè)務(wù)成本”科目。
（二）房地產(chǎn)企業(yè)
根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則指南--會(huì)計(jì)科目和主要賬務(wù)處理》規(guī)定，“生產(chǎn)成本”科目核算企業(yè)進(jìn)行工業(yè)性生產(chǎn)發(fā)生的各項(xiàng)生產(chǎn)成本。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)可將本科目改為“開發(fā)成本”科目。
根據(jù)《財(cái)政部關(guān)于印發(fā)<企業(yè)產(chǎn)品成本核算制度（試行）>的通知》（財(cái)會(huì)〔2013〕17號(hào)）規(guī)定，房地產(chǎn)企業(yè)一般設(shè)置土地征用及拆遷補(bǔ)償費(fèi)、前期工程費(fèi)、建筑安裝工程費(fèi)、基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)費(fèi)、公共配套設(shè)施費(fèi)、開發(fā)間接費(fèi)、借款費(fèi)用等成本項(xiàng)目。
前期工程費(fèi)，是指項(xiàng)目開發(fā)前期發(fā)生的政府許可規(guī)費(fèi)、招標(biāo)代理費(fèi)、臨時(shí)設(shè)施費(fèi)以及水文地質(zhì)勘察、測繪、規(guī)劃、設(shè)計(jì)、可行性研究、咨詢論證費(fèi)、籌建、場地通平等前期費(fèi)用。
因此，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在施工期間建造的臨時(shí)設(shè)施，計(jì)算的攤銷額應(yīng)當(dāng)計(jì)入“開發(fā)成本-前期工程費(fèi)”科目，最終，隨開發(fā)成本轉(zhuǎn)入開發(fā)產(chǎn)品的成本。
（三）其他企業(yè)
根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則指南--會(huì)計(jì)科目和主要賬務(wù)處理》規(guī)定，“在建工程”科目核算企業(yè)基建、更新改造等在建工程發(fā)生的支出。本科目可按“建筑工程”、“安裝工程”、“在安裝設(shè)備”、“待攤支出”以及單項(xiàng)工程等進(jìn)行明細(xì)核算。
企業(yè)在建工程發(fā)生的管理費(fèi)、征地費(fèi)、可行性研究費(fèi)、臨時(shí)設(shè)施費(fèi)、公證費(fèi)、監(jiān)理費(fèi)及應(yīng)負(fù)擔(dān)的稅費(fèi)等，借記本科目（待攤支出），貸記“銀行存款”等科目。
因此，其他企業(yè)在施工期間建造的臨時(shí)設(shè)施，計(jì)算的攤銷額應(yīng)計(jì)入“在建工程—待攤支出”科目，期末按合理的方法分?jǐn)傆?jì)入各工程成本。
三、施工結(jié)束后臨時(shí)設(shè)施如何核算
根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第4號(hào)--固定資產(chǎn)》規(guī)定，固定資產(chǎn)滿足下列條件之一的，應(yīng)當(dāng)予以終止確認(rèn):
(一)該固定資產(chǎn)處于處置狀態(tài)。
(二)該固定資產(chǎn)預(yù)期通過使用或處置不能產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)利益。
因此，工程完工后，作為固定資產(chǎn)核算的臨時(shí)設(shè)施不再使用直接拆除的，應(yīng)當(dāng)終止確認(rèn)，按照固定資產(chǎn)清理的規(guī)定處理；臨時(shí)設(shè)施仍可繼續(xù)使用的，攤銷費(fèi)用按照受益對(duì)象確定成本費(fèi)用核算科目。
(作者:朱華/編輯:王宏/責(zé)任人:余燕君)
